IAS 39 -standardin mukaan käypään arvoon arvostettavien rahoitusinstrumenttien vaikutukset verotukseen
TUPELI, ANNA (2008)
2008
Vero-oikeus - Tax Law
Kauppa- ja hallintotieteiden tiedekunta - Faculty of Economics and Administration
This publication is copyrighted. You may download, display and print it for Your own personal use. Commercial use is prohibited.
Hyväksymispäivämäärä
2008-04-01
Julkaisun pysyvä osoite on
https://urn.fi/urn:nbn:fi:uta-1-17875
https://urn.fi/urn:nbn:fi:uta-1-17875
Tiivistelmä
Tämän tutkimuksen tarkoituksena on selvittää, miten IAS 39 -standardin mukaan käypään arvoon arvostettavat rahoitusinstrumentit vaikuttavat verotukseen. Rahoitusinstrumentit ovat sopimuksia, jotka synnyttävät toiselle yritykselle rahoitusvaroihin kuuluvan erän ja samalla toiselle yritykselle rahoitusvelan tai oman pääoman ehtoisen instrumentin. Rahoitusinstrumenttien avulla yritys joko hankkii rahoitusta tai sijoittaa niihin yrityksen ylimääräisiä varoja.
Rahoitusinstrumenttien arvostamista sääntelevä IAS 39 -standardi kuuluu IFRS-standardeihin, joka on kansainvälinen tilinpäätösnormisto. Euroopan parlamentti ja neuvosto antoi vuonna 2002 IAS-asetukseksi kutsutun asetuksen, jonka mukaan julkisesti noteerattujen yhtiöiden konsernitilinpäätös tulee laatia IFRS-periaatteiden mukaisesti viimeistään vuodesta 2005 lähtien. Asetuksen mukaan jäsenmaat saavat ulottaa IFRS-vaatimuksen koskemaan myös julkisesti noteeraamattomien yhtiöiden konsernitilinpäätöksiä ja erillistilinpäätöksiä. Suomessa otettiin sallivampi kanta, joten myös noteeraamattomat yritykset saavat soveltaa tilinpäätöksissään IFRS-standardeja, mutta tähän ei ole velvollisuutta. Tätä kutsutaan niin sanotuksi ”ei estettä, ei pakkoa” -periaatteeksi. Näin ollen IFRS-standardien pakollista käyttöä ei laajennettu Suomessa IAS-asetuksesta, mutta toisaalta yrityksiä ei estetä käyttämästä IFRS-standardeja vapaaehtoisesti.
IAS 39 -standardin mukaan arvostettavien rahoitusinstrumenttien arvostamisessa sovelletaan pääosin käyvän arvon periaatetta. Käyvän arvon periaate on myös sisällytetty uudistettuun kirjanpitolakiin. Käypään arvoon arvostettavat rahoitusinstrumentit arvostetaan käypään arvoon joka tilikausi ja arvonmuutos kirjataan joko tuloslaskelmaan tuotoksi tai kuluksi tai taseeseen oman pääoman muutokseksi. Verotuksessa sen sijaan noudatetaan realisointiperiaatetta. Realisointiperiaatteen mukaan ainoastaan realisoituneet tulot ovat veronalaisia ja realisoituneet menot vähennyskelpoisia. Rahoitusinstrumenttien käyvän arvon muutokset eivät ole realisoituneita, joten ne eivät ole veronalaisiakaan. Arvonmuutokset saattavat kuitenkin lisätä yhtiötasolla jakokelpoisten mutta verottamattomien varojen määrää. Käypään arvoon arvostamisen seurauksena myös yhtiön tilinpäätöksen luotettavuus voidaan verotuksen kannalta kyseenalaistaa.
Tutkimuksen tutkimusmetodi on oikeusdogmaattinen ja tutkielman loppupuolella annetaan myös oikeuspoliittisia kannanottoja. Tutkimus on vero-oikeudellinen, mutta tutkimuksen aiheen luonteen takia tutkimuksessa käsitellään myös verotuksen suhdetta kirjanpitoon ja yhtiöoikeuteen.
Rahoitusinstrumenttien arvostamista sääntelevä IAS 39 -standardi kuuluu IFRS-standardeihin, joka on kansainvälinen tilinpäätösnormisto. Euroopan parlamentti ja neuvosto antoi vuonna 2002 IAS-asetukseksi kutsutun asetuksen, jonka mukaan julkisesti noteerattujen yhtiöiden konsernitilinpäätös tulee laatia IFRS-periaatteiden mukaisesti viimeistään vuodesta 2005 lähtien. Asetuksen mukaan jäsenmaat saavat ulottaa IFRS-vaatimuksen koskemaan myös julkisesti noteeraamattomien yhtiöiden konsernitilinpäätöksiä ja erillistilinpäätöksiä. Suomessa otettiin sallivampi kanta, joten myös noteeraamattomat yritykset saavat soveltaa tilinpäätöksissään IFRS-standardeja, mutta tähän ei ole velvollisuutta. Tätä kutsutaan niin sanotuksi ”ei estettä, ei pakkoa” -periaatteeksi. Näin ollen IFRS-standardien pakollista käyttöä ei laajennettu Suomessa IAS-asetuksesta, mutta toisaalta yrityksiä ei estetä käyttämästä IFRS-standardeja vapaaehtoisesti.
IAS 39 -standardin mukaan arvostettavien rahoitusinstrumenttien arvostamisessa sovelletaan pääosin käyvän arvon periaatetta. Käyvän arvon periaate on myös sisällytetty uudistettuun kirjanpitolakiin. Käypään arvoon arvostettavat rahoitusinstrumentit arvostetaan käypään arvoon joka tilikausi ja arvonmuutos kirjataan joko tuloslaskelmaan tuotoksi tai kuluksi tai taseeseen oman pääoman muutokseksi. Verotuksessa sen sijaan noudatetaan realisointiperiaatetta. Realisointiperiaatteen mukaan ainoastaan realisoituneet tulot ovat veronalaisia ja realisoituneet menot vähennyskelpoisia. Rahoitusinstrumenttien käyvän arvon muutokset eivät ole realisoituneita, joten ne eivät ole veronalaisiakaan. Arvonmuutokset saattavat kuitenkin lisätä yhtiötasolla jakokelpoisten mutta verottamattomien varojen määrää. Käypään arvoon arvostamisen seurauksena myös yhtiön tilinpäätöksen luotettavuus voidaan verotuksen kannalta kyseenalaistaa.
Tutkimuksen tutkimusmetodi on oikeusdogmaattinen ja tutkielman loppupuolella annetaan myös oikeuspoliittisia kannanottoja. Tutkimus on vero-oikeudellinen, mutta tutkimuksen aiheen luonteen takia tutkimuksessa käsitellään myös verotuksen suhdetta kirjanpitoon ja yhtiöoikeuteen.