Osakaslainojen verotus

Abstract

Tutkimus käsittelee osakaslainojen verotusta. Oikeusdogmaatttisen tutkimuksen ja siihen si­sältyvän systematisoinnin lisäksi selvitetään, oliko vuoden 1998 tuloverolain osakaslainoja koskevilla säännöksillä se vaikutus, mitä niitä haluttiin.

Osakeyhtiölain lähipiirilainan ja tuloverolain osakaslainan säännösten lähtökohdat ovat erilai­set. Vaikka lähipiirilainoista ei ole enää osakeyhtiölaissa erityissäännöksiä, niiden antamisista rajoittaa edelleen velkojien suojajärjestelmä. Tuloverolain osakaslainojen verotus lähtee tar­koituksesta estää varojen siirtyminen verottamatta tai liian pienin verokustannuksin osakkaal­le. Vero-oikeus ikään kuin suodattaa jo tapahtuneen yksityisoikeudellisen oikeustoimen omien säännöksiensä lävitse ja tulokseksi tulee vero-oikeudellinen vaikutus. Kun on kysymyksessä osakaslaina, vero-oikeudellinen vaikutus voi olla TVL 53a §:n, VML 29 §:n tai VML 28 §:n soveltaminen. Vero-oikeudellisessa tutkimuksessa ja ratkaisutoiminnassa joudutaan sovelta­maan sekä yksityisoikeuden että vero-oikeuden säännöksiä.

Tuloverolain 53a §:n mukaan luonnollisen henkilön veronalaista pääomatuloa on osakeyhtiös­tä verovuonna saadusta rahalainasta verovuoden päättyessä maksamatta oleva määrä, jos vero­velvollinen, hänen perheenjäsenensä tai he yhdessä omistavat suoraan tai välillisesti vähintään 10 prosenttia yhtiön osakkeista tai heillä on vastaava osuus yhtiön kaikkien osakkeiden tuotta­masta äänimäärästä. Jos osakaslaina on luettu verovelvollisen tuloksi TVL 53a §:n nojalla, ve­rovelvollisella on oikeus TVL 54c §:n nojalla vähentää tulonhankkimismenona pääomatulois­taan osakaslainasta takaisin maksamansa määrä, jos maksu on suoritettu viimeistään viidente­nä verovuonna lainan nostamisvuoden jälkeen. Osakaslainan verottaminen TVL 53a §:n mu­kaan lainan saajan tulona poikkeaa huomattavasti tuloverojärjestelmästämme.

Tuloverolain 53a § ja TVL 54c § ovat melko selkeitä säännöksiä. Säännösten soveltaminen verovalvonnassa on suhteellisen ongelmatonta, jos asianomaiset ilmoitukset osakaslainoista on tehty. Tämä edellyttää kuitenkin, että osakaslainat on käsitelty kirjanpidossa ja tilinpäätök­sessä oikein. Tilintarkastajan tulee valvoa velaksiannon lainmukaisuutta hyvän tilintarkastus­tavan mukaisena velvollisuutena. Tilintarkastuksessa lainasaamisen verotus tulee tarkistaa.

Osakaslainat verotetaan ensisijaisesti TVL 53a §:n mukaan. Verotusmenettelylain 29 §:n pei­tellyn osingon säännös ja VML 28 § veron kiertämistä koskeva sääntely ovat toissijaisia so­veltamismuotona, jos TVL 53a §:ää ei voida soveltaa. Verotusmenettelylain 29 § ja myös VML 28 § pysyvät taustalla turvaten osaltaan sitä, että TVL 53a §:n nojalla verotetaan vain to­dellisia rahalainoja.

Tuloverolain 53a §:n ja TVL 54c §:n säätämisellä on saavutettu sille asetetut tavoitteet mel­ko hyvin. Osakaslainaproblematiikka juontui verokustannuksista, joita syntyi osakkaiden nos­taessa varoja omistamastaan yhtiöstä. Ennen TVL 53a §:n säätämistä osakaslainoja nostettiin yhtiöstä verosuunnittelumielessä voitonjakomuotona ja osakas sai varoja yhtiöstään käyttöön­sä ilman välittömiä veroseuraamuksia.

Osakeyhtiöstä nostettuihin yksityisottoihin TVL 53a § säätäminen ei ole vaikuttanut odotetul­la tavalla. Edelleen osakeyhtiön kassasta nostetaan tilikauden aikana yksityisottoja ja tilinpää­töksessä ne kirjataan osakaslainoiksi. Tilinpäätökseen merkityt osakaslainat ilmoitetaan vero­tettavaksi vuosi-ilmoituksella ja verohallinnon lomakkeella 13. Näin yksityisotot tulevat vero­tetuksi TVL 53a §:n mukaisina osakaslainoina. Osakaslainoja ei jätetä verottamatta sillä pe­rusteella, että ne ovat osakeyhtiölain vastaisia. Sen sijaan taloudellisessa kriisitilanteessa nos­tetut osakeyhtiölain vastaiset lähipiirilainat saattavat täyttää velallisen rikoksen tunnusmerkit.

Avainsanat: osakaslaina, lähipiirilaina, pääomatulo, pääomatuloista tehtävä vähennys, peitelty osinko, veron kiertäminen, osakeyhtiölain vastaisuus