Konserniavustuksen ja korkovähennysrajoitusten yhteisvaikutus - perusvapauksien rajoitus?

Abstract

Konserniavustus- ja korkovähennysrajoitusjärjestelmät ovat oleellinen osa Suomen yhteisöverotusta, etenkin konsernien osalta. Nämä järjestelmät voivat yhdessä muodostaa yhteisvaikutuksen, koska konserniavustuksella voidaan vaikuttaa korkovähennysten määrään, sillä konserniavustus huomioidaan veropohjan laskennassa. Tämä yhteisvaikutus on luonut kysymyksiä perusvapauksien näkökulmasta, sillä Norjassa ja Ruotsissa yhteisvaikutus on todettu syrjiväksi EU- ja ETA-tuomioistuinten tasolla. Pohjoismaiset konserniavustusjärjestelmät on todettu oikeuskäytännön kautta oikeutetuiksi, mutta niiden yhdistäminen korkovähennysrajoitusten kanssa voi johtaa syrjivään tilanteeseen, kun kyseessä on konserni, johon kuuluu toiseen EU- tai ETA-valtioon sijoittautuneita yhtiöitä. Tällöin korkovähennysten määrään ei voida vaikuttaa konserniavustuksella, koska konserniavustus on lähtökohtaisesti sallittu vain kansallisten konsernien tasolla.

Tutkielman tarkoituksena on selvittää, muodostaako tämä yhteisvaikutus SEUT 49 artiklan vastaisen sijoittautumisvapauden rajoituksen. Lisäksi tarkoituksena on selvittää se, että voidaanko Suomen järjestelmän todeta olevan EU-oikeuden mukainen, kun sitä arvioidaan suhteessa Norjan ja Ruotsin järjestelmiin ja niitä koskevaan oikeuskäytäntöön. Tutkielma on rajattu näiden valtioiden järjestelmien tarkasteluun, mutta EU-oikeudellista ratkaisukäytäntöä on hyödynnetty laajemminkin. Lisäksi tavoitteena on mahdollisesti antaa lainsäädännön kehittämissuosituksia.

Tutkielman metodeina toimii lainopillinen eli oikeusdogmaattinen tutkimus, jota tuetaan oikeusvertailevalla tutkimuksella sekä osittain de lege ferenda menetelmillä. Varsinaisia tiettyjen lainkohtien muutosehdotuksia ei anneta, mutta tutkielmassa esitellään esimerkiksi korkovähennysrajoituksia, joita Ruotsiin on tulossa voimaan, ja mietitään niiden mahdollisia oikeusvaikutuksia, jos vastaavia säännöksiä tulisi täydentämään Suomen korkovähennysrajoitusjärjestelmää.

Tutkielmassa havaittiin, että konserniavustuksen ja korkovähennysrajoitusten yhteisvaikutus voi luoda sijoittautumisvapauden rajoituksen, kuten tutkimuksessa käsitellyt E 3/21 PRA Group ja C-484/19 Lexel -tapaukset osoittavat. Sama syrjivä logiikka voitiin tunnistaa myös Suomen järjestelmässä, vaikka kansallisten korkovähennysrajoitussäännösten voitiin todeta perustuvan pitkälti veronkiertodirektiiviin. Tällöin Suomen järjestelmä voitaisiin luultavasti todeta EU-tasolla hyväksyttäväksi. Voitiinkin lisäksi todeta, että yhteisvaikutuksen syrjivyys ei ole yksiselitteistä. Yhteisvaikutuksen rajoituksen oikeuttaminen voi riippua esimerkiksi siitä, että tarkastellaanko rajoitusta korkovähennysrajoitusten- vai konserniavustusjärjestelmän kautta. Lisäksi esiteltyjen oikeustapausten pohjalta voitiin todeta, että puhtaasti keinotekoisten järjestelyjen tai aggressiivisen verosuunnittelun käsitteiden asemaa mahdollisina oikeuttamisperusteina tulisi mahdollisesti tarkentaa EUT:n ratkaisutoiminnan kautta.

Tutkielmassa todettiin, että Suomen sääntelykokonaisuuksia ei tarvitse tutkimustulosten valossa välttämättä muuttaa, mutta niitä voitaisiin mahdollisesti täydentää säännöksillä, joiden avulla yhteisvaikutus ei muodostuisi samalla tavalla, kun nykyisin. Tähän katsottiin ehdotukseksi konsernin yhteislaskennan mahdollisuuden lisäämistä, jolloin konserniavustus neutralisoituu konsernin vähennyspohjaa laskettaessa.