Tilintarkastajan riippumattomuus ja kaksoisrooli kestävyysraportoinnin varmennuksessa : Tilintarkastajien näkökulmia CSRD:n kontekstissa

Abstract

EU:n uusi kestävyysraportointidirektiivi (CSRD) on astunut voimaan ja muuttaa merkittävällä tavalla yritysten raportointivelvoitteita sekä kestävyysraportoinnin varmennusmarkkinaa Euroopassa. Direktiivin toimeenpano merkitsee huomattavaa muutosta myös tilintarkastusalan toimintaympäristöön, sillä pakollisen kestävyysraportoinnin varmennuksen myötä tilintarkastajille muodostuu niin sanottu kaksoisrooli heidän toimiessaan sekä taloudellisten että kestävyystietojen varmentajina. Tämän tutkielman tarkoituksena on syventää ymmärrystä siitä, miten CSRD:n mukainen pakollinen kestävyysraportoinnin varmennus vaikuttaa tilintarkastajien riippumattomuuteen sekä heidän kaksoisrooliinsa uuden sääntelykehyksen puitteissa. Direktiivin mukainen pakollinen varmennus lisää tarvetta tarkastella, miten tilintarkastajien ammatilliset periaatteet, riippumattomuus ja eettiset vaatimukset soveltuvat uuteen raportointikontekstiin.

Tutkielma toteutettiin laadullisena tutkimuksena ja aineistonkeruumenetelmänä käytettiin puolistrukturoituja teemahaastatteluita. Aineisto kerättiin haastattelemalla viittä tilintarkastajaa, jotka työskentelevät suurten tilintarkastusyhteisöjen palveluksessa. Puolistrukturoidut teemahaastattelut mahdollistivat asiantuntijoiden kokemusten ja tulkintojen esiin tuomisen tilanteessa, jossa toimialan käytännöt ovat murroksessa. Aineisto analysoitiin abduktiivista lähestymistapaa hyödyntäen teema-analyysin avulla. Tämä mahdollisti riippumattomuuden, kaksoisroolin ja kestävyysvarmennuksen erityispiirteiden tarkastelun suhteessa aiempaan kirjallisuuteen ja normatiiviseen viitekehykseen.

Tutkielman keskeisimpinä tuloksina havaittiin, että kestävyysraportointien varmennus eroaa merkittävästi perinteisestä tilintarkastuksesta. Kestävyystietojen laadullinen ja osin narratiivinen muoto, prosessien kehittymättömyys sekä ohjeistusten tulkinnanvaraisuus lisäävät tilintarkastajien ammatillisen harkinnan ja skeptisyyden tarvetta. Riippumattomuuden periaatteiden todettiin olevan edelleen keskeisiä varmennustyössä, mutta kestävyysvarmennus ei haastateltavien mukaan tuo täysin uudenlaisia riippumattomuusuhkia verrattuna taloudelliseen tilintarkastukseen. Riippumattomuuden klassiset uhat kuten oman työn tarkastaminen, tuttavuusuhka, taloudellinen sidonnaisuus ja painostus ovat edelleen samoja, ja niiden hallinta perustuu lainsäädäntöön, kansainvälisiin standardeihin ja tilintarkastusyhteisöjen sisäisiin valvontamekanismeihin.

Tilintarkastajan kaksoisroolin todettiin tarjoavan synergiaetuja sekä nostavan esiin joitakin ammatillisia kysymyksiä, jotka edellyttävät tarkkaa harkintaa. Hyötyinä korostuivat tiedon siirtyminen taloudellisen ja kestävyysraportoinnin välillä, mikä tehosti prosesseja ja mahdollisti sujuvamman yhteistyön asiakkaan kanssa. Samalla kaksoisrooli voi teoriassa lisätä riippumattomuuteen kohdistuvia riskejä, erityisesti oman työn tarkastamisen ja läheisyyden uhkan osalta. Haastateltavien mukaan nämä riskit ovat kuitenkin hallittavissa vakiintuneiden laadunvarmistusprosessien, tiimien eriyttämisen ja sisäisten valvontarakenteiden avulla.

Tutkielma osoittaa, että kestävyysraportoinnin varmennus on tilintarkastukselle merkittävä laajennus, mutta ei muuta riippumattomuuden perusperiaatteita. Sen sijaan se korostaa ammatillisen harkinnan, standardien kehittämisen ja organisatoristen valvontamekanismien merkitystä. Koska CSRD:n käytännöt ovat vasta muotoutumassa, vasta tulevien vuosien kehitys näyttää, millaiseksi varmennuksen rooli ja sen vaikutukset tilintarkastajien työhön lopulta vakiintuvat.