Liittymisperiaate kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksen ja oheishyödykkeiden muodostamassa suoritekokonaisuudessa

Abstract

Tutkielman tarkoituksena on arvioida liittymisperiaatteen soveltumista arvonlisäverotuksessa. Erityisesti liittymisperiaatteen soveltumista tarkastellaan kiinteistön käyttöoikeuden ja oheishyödykkeiden muodostamaan suoritekokonaisuuteen. Aihetta pohditaan esittämällä tutkimuskysymys: ”Miten liittymisperiaatteen soveltumista tulisi arvioida kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksen ja oheishyödykkeiden muodostamassa palvelukokonaisuudessa?” Kysymys on ajankohtainen, koska aiheesta on tullut hiljattain uutta oikeuskäytäntöä. Lisäksi on tärkeää tarkentaa liittymisperiaatteen soveltumisedellytyksiä, koska ne ovat jääneet melko epäselviksi. Tästä huolimatta liittymisperiaatteen väärin soveltaminen tai soveltamatta jättäminen voi synnyttää huomattavan veroriskin verovelvolliselle. Tutkielman pääasiallisena aineistona käytetään kansallista oikeuskäytäntöä, Euroopan unionin tuomioistuimen ratkaisuja sekä oikeuskirjallisuutta. Tutkielman tavoitteena on esittää tulkintakannanotto voimassa olevan oikeuden avulla, joten se on menetelmältään lainopillinen eli oikeusdogmaattinen. Tutkielmassa havaittiin, että liittymisperiaate voi tulla sovellettavaksi kahdessa eri tilanteessa. Ensiksikin liittymisperiaatetta sovelletaan, kun sivusuorite on epäitsenäinen pääsuoritteeseen, jolloin myös sivusuorite jakaa pääsuoritteen verokohtelun. Toiseksi liittymisperiaate tulee sovellettavaksi, kun suoritteet muodostavat objektiivisesti tarkasteltuna yhden taloudellisesti jakamattoman kokonaisuuden. Tällöin kokonaisuuteen ei kuitenkaan voida soveltaa minkään osatekijän poikkeavaa verokohtelua suppean tulkinnan periaatteen mukaisesti. Tutkielmassa havaittiin, että tyhjentävästi ei voida sanoa, milloin liittymisperiaate tulee sovellettavaksi, vaan liiketoimen koostuessa useista eri osatekijöistä on otettava huomioon kaikki tapauskohtaiset olosuhteet verokohtelun ratkaisemiseksi. Tutkielmassa kuitenkin havaittiin joitain merkittäviä kriteerejä suoritekokonaisuuden verokohtelun arvioinnille. Etenkin keskivertokuluttajan näkökulma osoittautui keskeiseksi arviointiperusteeksi. Keskivertokuluttajan näkökulmaa taas on mahdollista tarkastella esimerkiksi sopimuksen ja laskutustavan avulla. Lisäksi uuden oikeuskäytännön valossa havaittiin, että liittymisperiaatteen soveltumisala on laajentumassa monitahoisten suoritekokonaisuuksien arvonlisäverotuksessa. Myös merkkejä kansallisen oikeuskäytännön lähentymisestä Euroopan unionin tuomioistuimen ratkaisukäytäntöön on nähtävissä.