Verotusmenettelylain 31 §:n uudistus: Liiketoimen tunnistaminen, määrittäminen ja sivuuttaminen siirtohinnoittelussa

Abstract

Tämän tutkielman aiheena on 1.1.2022 voimaan tuleva verotusmenettelylain 31 §:n uudistus, jolla muutetaan kansallisen siirtohinnoitteluoikaisusäännöksen sisältöä. Verotusmenettelylain 31 §:n uudessa 2 momentissa säädetään etuyhteysliiketoimen tunnistamisesta ja määrittämisestä sen tosiasiallisen sisällön perusteella ja uudessa 3 momentissa poikkeuksellisissa tilanteissa tehtävästä liiketoimen sivuuttamisesta. Siirtohinnoitteluoikaisusäännös pohjautuu siirtohinnoittelussa kansainvälisen standardin asemassa oleviin OECD:n siirtohinnoitteluohjeisiin ja niissä kuvattuihin menettelyihin, joiden soveltamista oikeuskäytäntö on kuitenkin Suomessa rajannut. Verotusmenettelylain 31 §:n uudistamisen tavoitteena on muuttaa kansallista säännöstä siten, että jatkossa siirtohinnoitteluoikaisu voidaan tehdä koko OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden sallimassa laajuudessa.

Tutkielmassa tarkastellaan lainopillista tutkimusmetodia käyttäen, miten verotusmenettelylain 31 §:n uusia 2 ja 3 momentteja liiketoimen tunnistamisesta, määrittämisestä ja sivuuttamisesta tulisi tulkita sekä miten ne vertautuvat OECD:n siirtohinnoitteluohjeisiin. OECD:n siirtohinnoitteluohjeet ovat oikeuslähdeopillisesti vain sallittu oikeuslähde, mutta niiden asema ensisijaisena siirtohinnoittelua koskevan markkinaehtoperiaatteen tulkintalähteenä on vahvistettu oikeuskäytännössä sekä nyt käsillä olevassa hallituksen esityksessä verotusmenettelylain 31 §:n uudistamisesta. Tästä syystä OECD:n siirtohinnoitteluohjeita käytetään tutkielmassa ensisijaisena tulkintalähteenä verotusmenettelylain 31 §:n uusien 2 ja 3 momenttien sisällön tulkinnassa. Tutkielmassa myös pohditaan, miten liiketoimen tunnistaminen ja määrittäminen sen tosiasiallisen sisällön perusteella eroaa liiketoimen sivuuttamisesta.

Tutkielman tulokset osoittavat, että liiketoimen tunnistaminen ja määrittäminen sen tosiasiallisen sisällön perusteella on monivaiheinen prosessi, joka ei koskaan rajoitu vain liiketoimen oikeudellisen muodon toteamiseen. Liiketoimen tunnistamisessa ja määrittämisessä keskeistä on tarkastella etuyhteysosapuolten välisiä kaupallisia tai rahoituksellisia suhteita sekä niihin liittyviä taloudellisesti olennaisia erityispiirteitä. Liiketoimen tunnistaminen on siihen liittyvien tosiseikkojen selvittämistä ja määrittäminen johtopäätöksen tekemistä tunnistetuista liiketoimeen vaikuttavista tekijöistä. Poikkeuksellisissa tilanteissa liiketoimi voidaan sivuuttaa, mikäli sille ei ole mahdollista määrittää markkinaehtoista hintaa sen taloudellisen järjettömyyden vuoksi. Siirtohinnoittelun lähtökohtana on siten aina määrittää markkinaehtoinen hinta verovelvollisen tosiasiassa suorittamalle liiketoimelle, ja vain harvinaisissa tilanteissa se voidaan sivuuttaa.