Etuyhteysliiketoimien uudelleenluonnehdinta, tunnistaminen ja sivuuttaminen

Abstract

Pro gradu -tutkielman aiheena on etuyhteysliiketoimien uudelleenluonnehdinta, tunnistaminen ja sivuuttaminen. Kyseiset ilmiöt liittyvät siirtohinnoitteluoikaisun tekemiseen verotuksen yhteydessä. Tutkimuksen tarkoituksena on avata kyseisten käsitteiden sisältöä, esitellä asiaa koskeva oikeudellinen toimintaympäristö Suomessa, sekä esitellä muun mu- assa OECD:n sääntely asiaan liittyen. Kyseiset termit ovat peräisin OECD:n siirtohin- noitteluohjeista. Vuoden 2010 siirtohinnoitteluohjeissa kuvattiin kaksi poikkeuksellista tilannetta, joissa saattoi olla tarkoituksenmukaista uudelleenluonnehtia etuyhteysyritysten välinen liiketoimi. Vuonna 2015 OECD:n siirtohinnoitteluohjeet päivitettiin niin sanottujen BEPS-loppuraporttien yhteydessä. Uusissa siirtohinnoitteluohjeissa ei enää käytetä uudelleenluonnehdinnan käsitettä. Sen sijaan niissä otettiin käyttöön kaksi uutta termiä: liiketoimien tunnistaminen ja sivuuttaminen.

Tutkimuksen metodologinen lähestymistapa on lainopollinen eli oikeusdogmaattinen. Tutkimuksessa pyritään tulkitsemaan ja analysoimaan uudelleenluonnehdintaa, tunnista- mista ja sivuuttamista koskevaa sääntelyä ja oikeuskäytäntöä.

Tutkimuksessa havaitaan, että käsitteiden uudelleenluonnehdinta, tunnistaminen ja sivuuttaminen välinen rajanveto ei ole lainkaan selkeä. Etuyhteysliiketoimen sivuuttamisen voidaan katsoa olevan uudelleenluonnehdintaa vastaava toimi, jossa yrityksen toteuttama etuyhteysliiketoimi sivuutetaan, ja verotus toimitetaan toimintojen ja rakenteiden uudelleenarvioinnin pohjalta. Ratkaisun KHO 2014:119 perusteella voidaan katsoa, että Suomessa etuyhteysliiketoimia ei voida verotuksessa sivuuttaa VML 31 §:n perusteella, vaan sivuuttamisen tulee perustua VML 28 §:n soveltamiseen. Tällöin kyseisen säännöksen soveltamisedellytysten tulee täyttyä. Liiketoimen tunnistamisen käsite aiheuttaa sen sijaan enemmän tulkintaongelmia. Ei ole täysin selvää, mitä liiketoimen tunnistamisella tarkoitetaan. Suomessa esimerkiksi Verohallinnon ja verovelvollisia yrityksiä edustavien verokonsulttien näkemykset asiasta vaihtelevat jossain määrin. Näkemykset saattavat myös erota OECD:n näkemyksistä. Tietyissä tilanteissa liiketoimen tunnistamisessa saatetaan mennä uudelleenluonnehdinnan alueelle, mikäli veroviranomainen katsoo, että tunnistamisen perusteella etuyhteysliiketoimelle annetusta yksityisoikeudellisesta muodosta on tarvetta poiketa. Välttämättä ratkaisevaa ei kuitenkaan ole se, nimetäänkö jokin toimi uudelleenluonnehdinnaksi, tunnistamiseksi vai sivuuttamiseksi. Ratkaisevaa on se, mitä tosiasiassa tapahtuu ja minkä kansallisen säännöksen nojalla toimi tehdään. Suomessa siirtohinnoitteluoikaisua koskevan VML 31 §:n perusteella voidaan lähtökohtaisesti oikaista vain etuyhteysyritysten välistä hinnoittelua. Mikäli etuyhteysyritysten väli- nen liiketoimi katsotaan verotuksessa täysin toisenlaiseksi, kuin mistä osapuolet ovat sopineet ja kuinka he ovat liiketoimea verotuksessaan käsitelleet, tulee tämän perustua VML 28 §:n soveltamiseen.