Jakamisperiaate arvonlisäverotuksessa
Joki, Justus (2024)
Joki, Justus
2024
Kauppatieteiden maisteriohjelma - Master's Programme in Business Studies
Johtamisen ja talouden tiedekunta - Faculty of Management and Business
This publication is copyrighted. You may download, display and print it for Your own personal use. Commercial use is prohibited.
Hyväksymispäivämäärä
2024-10-15
Julkaisun pysyvä osoite on
https://urn.fi/URN:NBN:fi:tuni-202410089187
https://urn.fi/URN:NBN:fi:tuni-202410089187
Tiivistelmä
Suoritusten erillisyyttä ja itsenäisyyttä pidetään arvonlisäverotuksessa lähtökohtana ratkaistaessa useamman suoritteen sisältämän kokonaisuuden arvonlisäverokohtelua. Suoritusten erillisyyttä ja itsenäisyyttä koskeva lähtökohta ilmenee suoraan arvonlisäverodirektiivin 1 artiklan 2 kohdan toisesta alakohdasta, jota täydentää arvonlisäverolain 1 pykälän 1 momentin 1 kohta. Tätä lähtökohtaa kutsutaan arvonlisäverotuksessa myös jakamisperiaatteeksi. Vaikka suoritusten erillisyyttä ja itsenäisyyttä pidetään arvonlisäverotuksessa lähtökohtana, ei se kuitenkaan päde kaikissa tilanteissa. Tätä ilmentää liittymisperiaatteeksi kutsuttu näkemys, jonka mukaan taloudelliselta kannalta katsottuna yhtenä kokonaisuutena pidettävästä suorituksesta muodostuvaa liiketoimea ei pidä jakaa keinotekoisesti osiin, jottei arvonlisäverojärjestelmän toimivuutta vaarannettaisi. Jakamis- ja liittymisperiaatteessa voidaan nähdä siis olevan kyse toistensa vastakohdista, jota koskeva arviointi konkretisoituu tilanteissa, joissa suoritekokonaisuus sisältää keskenään erilaisen verokohtelun alaisia tavaroita ja palveluita.
Tutkielman tarkoituksena on tarkastella jakamisperiaatetta arvonlisäverotuksessa. Jakamisperiaatteen kannalta tutkielmassa syvennytään ensin jakamisperiaatteen luonteeseen oikeusperiaatteiden näkökulmasta. Tämän jälkeen tutkielmassa tarkastellaan erityisesti jakamisperiaatteen soveltamisalaa koskevia kysymyksiä taloudellisesti läheisten suoritteiden yhteydessä, ja pyritään näin löytämään jakamisperiaatteen soveltamista puoltavia tunnusmerkkejä. Aiheen voidaan katsoa olevan ajankohtainen, sillä arvonlisäverotuksen niin sanottuja ikuisuuskysymyksiä ovat useampien suoritteiden muodostamien kokonaisuuksien oikea verokohtelu. Aiheesta tehtävien havaintojen ja tulkintojen voidaan lisäksi katsoa olevan jatkuvassa muutoksessa, jatkuvasti kehittyvän oikeuskäytännön perusteella. Tässä tutkielmassa jakamisperiaatetta ja sen soveltamisalan rajoja tarkastellaan erityisesti oikeuskäytännön sekä oikeuskirjallisuuden avulla. Keskeiseen merkitykseen nousee etenkin unionin tuomioistuimen ja korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytäntö. Tutkimusmetodina tutkielmassa käytetään oikeusdogmatiikkaa eli lainoppia. Lainopin lisäksi tutkielmassa hyödynnetään oikeusteoriaa.
Tutkielmassa havaitaan, että jakamisperiaatteen luonne ja merkitys oikeusperiaatteiden näkökulmasta ei ole yksiselitteinen, ja tähän voidaan katsoa liittyvän niin oikeussäännöille kuin oikeusperiaatteille ominaisia piirteitä. Tästä huolimatta tutkielmassa on esitetty, että jakamisperiaate saavuttaa oikeusperiaatteena muodollisen voimassaolon sisältymällä kirjoitettuun lainsäädäntöön. Tämän lisäksi tutkielmassa on esitetty jakamisperiaatteen saavuttavan institutionaalisen tukensa Euroopan unionin tuomioistuimen ja korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytännön perusteella.
Jakamisperiaatteen soveltamisalaa koskien tutkielmassa havaitaan, että vaikka kyse on hyvin tapauskohtaisesta arvioinnista, voidaan erityisesti oikeuskäytännön perusteella havaita tiettyjä viitteitä ja yhteneviä tekijöitä, jotka puoltavat arvonlisäverotuksessa suoritusten erillisyyden ja itsenäisyyden puolesta. Tapauskohtaisen arvioinnin yhteydessä viitteitä liiketoimen tosiasiallisesta luonteesta voidaan hakea laskutus- ja hinnoittelumenettelyistä, sopimusmääräyksistä ja siitä, miten suoritteita markkinoidaan kuluttajille. Tutkielmassa havaitaan, että näillä tekijöillä ei ole kuitenkaan yksinään ratkaisevaa merkitystä jakamisperiaatteen soveltamisen kannalta. Keskeiseen asemaan jakamisperiaatteen soveltamista koskevassa arvioinnissa nousee tutkielman perusteella varsinkin keskivertokuluttajan näkökulma. Keskivertokuluttajan näkökulmasta merkitystä on erityisesti sillä, että suorituksella on keskivertokuluttajan näkökulmasta itsenäinen tarkoitus.
Tutkielman tarkoituksena on tarkastella jakamisperiaatetta arvonlisäverotuksessa. Jakamisperiaatteen kannalta tutkielmassa syvennytään ensin jakamisperiaatteen luonteeseen oikeusperiaatteiden näkökulmasta. Tämän jälkeen tutkielmassa tarkastellaan erityisesti jakamisperiaatteen soveltamisalaa koskevia kysymyksiä taloudellisesti läheisten suoritteiden yhteydessä, ja pyritään näin löytämään jakamisperiaatteen soveltamista puoltavia tunnusmerkkejä. Aiheen voidaan katsoa olevan ajankohtainen, sillä arvonlisäverotuksen niin sanottuja ikuisuuskysymyksiä ovat useampien suoritteiden muodostamien kokonaisuuksien oikea verokohtelu. Aiheesta tehtävien havaintojen ja tulkintojen voidaan lisäksi katsoa olevan jatkuvassa muutoksessa, jatkuvasti kehittyvän oikeuskäytännön perusteella. Tässä tutkielmassa jakamisperiaatetta ja sen soveltamisalan rajoja tarkastellaan erityisesti oikeuskäytännön sekä oikeuskirjallisuuden avulla. Keskeiseen merkitykseen nousee etenkin unionin tuomioistuimen ja korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytäntö. Tutkimusmetodina tutkielmassa käytetään oikeusdogmatiikkaa eli lainoppia. Lainopin lisäksi tutkielmassa hyödynnetään oikeusteoriaa.
Tutkielmassa havaitaan, että jakamisperiaatteen luonne ja merkitys oikeusperiaatteiden näkökulmasta ei ole yksiselitteinen, ja tähän voidaan katsoa liittyvän niin oikeussäännöille kuin oikeusperiaatteille ominaisia piirteitä. Tästä huolimatta tutkielmassa on esitetty, että jakamisperiaate saavuttaa oikeusperiaatteena muodollisen voimassaolon sisältymällä kirjoitettuun lainsäädäntöön. Tämän lisäksi tutkielmassa on esitetty jakamisperiaatteen saavuttavan institutionaalisen tukensa Euroopan unionin tuomioistuimen ja korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytännön perusteella.
Jakamisperiaatteen soveltamisalaa koskien tutkielmassa havaitaan, että vaikka kyse on hyvin tapauskohtaisesta arvioinnista, voidaan erityisesti oikeuskäytännön perusteella havaita tiettyjä viitteitä ja yhteneviä tekijöitä, jotka puoltavat arvonlisäverotuksessa suoritusten erillisyyden ja itsenäisyyden puolesta. Tapauskohtaisen arvioinnin yhteydessä viitteitä liiketoimen tosiasiallisesta luonteesta voidaan hakea laskutus- ja hinnoittelumenettelyistä, sopimusmääräyksistä ja siitä, miten suoritteita markkinoidaan kuluttajille. Tutkielmassa havaitaan, että näillä tekijöillä ei ole kuitenkaan yksinään ratkaisevaa merkitystä jakamisperiaatteen soveltamisen kannalta. Keskeiseen asemaan jakamisperiaatteen soveltamista koskevassa arvioinnissa nousee tutkielman perusteella varsinkin keskivertokuluttajan näkökulma. Keskivertokuluttajan näkökulmasta merkitystä on erityisesti sillä, että suorituksella on keskivertokuluttajan näkökulmasta itsenäinen tarkoitus.